פסק דין קוקה קולה : החברה המרכזית נגד פקיד שומה גוש דן
בשנים האחרונות, פסקי דין בנושאי מחירי העברה צוברים תאוצה בעולם. עם פניות של רשויות המס השונות לקבוצות הרב לאומיות המובילות במשקים לבחינת אופן התמחור בין החברתי. המגמה הזו קיימת גם בישראל, עם פרסומם של מספר פסקי דין בנושא, בניהם פסק דין קוקה קולה.
לאחרונה, בית המשפט המחוזי בתל אביב פסק כי על החברה המרכזית לייצור משקאות קלים בע"מ ("קוקה קולה ישראל"), שהיא המשווקת והמוכרת הרשמית של משקאות קוקה קולה בישראל, לשלם מס נוסף המוערך במאות מיליוני שקלים. לפסיקה זו של בית המשפט יש השפעות נרחבות בעניין מחירי העברה.
הרקע לפסק הדין
קוקה קולה ישראל עוסקת בשיווק ומכירה של משקאות קוקה קולה בישראל. המודל העסקי פועל כך שקוקה קולה ישראל רוכשת תמציות מחברת קוקה קולה העולמית, מכינה את המשקאות ולאחר מכן מוכרת אותן בישראל. ההסכם בין קוקה קולה ישראל לחברת קוקה קולה העולמית התייחס לעניין התשלום עבור התמציות ואינו כלל התייחסות מפורשת לתשלום עבור הנכסים הבלתי מוחשיים של חברת קוקה קולה.
הרקע לפסק הדין הוא החלטת רשות המיסים על שינוי מדיניות לפיו פעלו הצדדים במשך קרוב לשני עשורים. שינוי המדיניות כלל התייחסות לרכיב התמלוגים בגין השימוש בקניין הרוחני של קוקה קולה. עד השינוי, רשות המיסים לא ראתה בתשלום של קוקה קולה ישראל לחברת קוקה קולה העולמית הכוללת רכיב של תמלוגים, אלא תשלום עבור תמצית המשקה בלבד.
עם זאת, עתה רשות המיסים טוענת כי התשלום כולל בתוכו גם רכיב של תמלוגים תחת ההיגיון שלפיו התמציות עצמן מגלמות בתוכן את שווי הקניין הבלתי מוחשי של קוקה קולה, ולא רק את מחיר החומר (שהרי לא ניתן לרכוש את התמציות ממתחרים, ודי ברור שמחיר החומר הפיזי עצמו איננו גבוה). להחלטה זו של רשות המיסים ישנן השלכות הן על המיסוי של חברת קוקה קולה אשר מוערך כי יגדל במאות מיליוני שקלים, והן על חברות נוספות בתחום.
טענות הצדדים
רשות המיסים טענה כי הסיבה לשינוי היא שקוקה קולה ישראל אינה רוכשת מוצר סופי אלא עוסקת בייצור, אחסנה, פרסום, חלוקה ומכירה, וכל אלו בהתאם להנחיות של חברת קוקה קולה העולמית. לכן, רשות המיסים לא רואה את החברה כחברת יבואן בלבד של מוצר. כמו כן, קוקה קולה ישראל לא העבירה תשלומים לחברת קוקה קולה העולמית עבור שימוש בנכסיה הבלתי מוחשיים, קרי סימני המסחר וזכויות הקניין הרוחני שלה. לכן, רשות המיסים רואה את התשלום עבור תמציות המשקה, ככולל בתוכו רכיב משמעותי של תשלום עבור שימוש בנכסים הבלתי מוחשיים של חברת קוקה קולה.
עם זאת, קוקה קולה ישראל גרסה כי על מנת שרשות המיסים תוכל לשנות את עמדתה או החלטתה בנושא מסוים, יש צורך בשינוי נסיבות מהותי, שינוי מדיניות או שינוי חקיקה רלוונטי. יתרה מכך, טענה החברה כי המודל לפיו החברה אינה רוכשת מוצר סופי, אלא מתעסקת במגוון רחב של עיסוקים נלווים, הוא מודל מסחרי הקיים עשרות שנים. המודל מתבסס על עלויות שינוע גבוהות למוצר סופי. כך, לטענתה, הסיבה לבחירה במודל פעולה זה, היא אינה ניסיון להפחתה או התחמקות מתשלום מס.
קביעת בית המשפט
השופט קבע כי בכך שרשות המיסים לא פעלה עד כה, אין הצדקה להשאיר את המצב הקיים כפי שהוא, ורשות המסים רשאית לבחון כל שנת מס באופן נפרד (טענה שחוזרת שוב ושוב (ובצדק) בפסקי דין שונים). כמו כן, קבע השופט שאומנם החברות לא מצוין בהסכם בין החברות במפורש שהתשלום מתייחס גם לעניין התמלוגים, אך קיים חריג הקבוע בסעיף 85א לפקודת מס הכנסה, לפיו אם בין החברות ישנם יחסים מיוחדים, אז לפקיד השומה יש את הסמכות להתערב בהסכם בין החברות ובקביעת המחיר. כלומר אם בין קוקה קולה ישראל וקוקה קולה העולמית מתקיימים יחסים מיוחדים, יוכל פקיד השומה לשנות את העסקה באופן שיגרור תשלום מס נוסף.
"…"הרקמה" של המונח "יחסים מיוחדים" הקבוע בסעיף 85 א לפקודת מס הכנסה, היא "רקמה פתוחה" המחייבת בחינה של מכלול הנסיבות והיחסים בין שני צדדים כדי לקבוע אם אכן מתקיימים "יחסים מיוחדים" בין שני צדדים לעסקה ..".
כלומר ההגדרה בסעיף 85א ליחסים מיוחדים: "לרבות יחסים שבין אדם לקרובו, וכן שליטה של צד אחד לעסקה במשנהו, או שליטה של אדם אחד בצדדים לעסקה, במישרין או בעקיפין, לבד או יחד עם אחר" אינה הגדרה סגורה. בחינה של היחסים בין הצדדים יכולה להוביל לקביעה כי מתקיימים בניהם יחסים מיוחדים.
ואכן, בית המשפט ניתח את טיב היחסים בין הצדדים וקבע כי יש בניהם יחסים מיוחדים: "… זאת, נוכח צורת העסקה שנרקמה בין המערערת לבין קוקה קולה היוצרת בין השתיים "יחסים מיוחדים" של קשר ומעורבות הדדית של שתי החברות בייצור ושיווק משקאות קוקה קולה בישראל, מעין "מיזם משותף" …"
כלומר, הסיבה בגינה ביסס השופט את היחסים המיוחדים בין הצדדים היא צורת העסקה שנרקמה בין החברות. כלומר, בשל העובדה שקוקה קולה ישראל היא אינה רק מייבאת מוצר סופי ומשווקת אותו. אלא, היא רוכשת מקוקה קולה חומר גולם ומייצרת איתו מוצר חדש תוך כדי שימוש בסימני המסחר והמוניטין של קולה, ובכך למעשה נוצרת מעורבות הדדית בייצור ושיווק בין החברות.
לבסוף, קבע השופט כי בין החברות ישנם יחסים מיוחדים, ועל כן על קוקה קולה ישראל לשלם מס נוסף עבור התמלוגים מחברת קוקה קולה. קביעה זו גוררת תשלום מס נוסף בגובה מאות מיליוני שקלים.
מסקנות מפסק הדין – הגדרת יחסים מיוחדים בסעיף 85א
עיקרי המסקנות כוללים התייחסות לחריג בחוק שמאפשר לפקיד השומה להתערב בטיב העסקה ולסווגה מחדש.
ככלל, על פקיד השומה לכבד את ההסכם שנרקם בין שני צדדים. אולם, כאמור בפסק הדין, לכך יש חריגים בחוק. החריג הרלוונטי לעניינינו קובע שפקיד השומה רשאי להתעלם מהוראות ההסכם הקיים בין הצדדים הקשורים בו, ולקבוע הוראות חדשות במקומן. על מנת שפקיד השומה יוכל להשתמש בחריג זה, על העסקה הבין-לאומית להתרחש בין צדדים אשר מתקיימים ביניהם "יחסים מיוחדים", ועל תנאי העסקה להיות פחות רווחיים, לעומת עסקה שהייתה מתרחשת בין צדדים שאינם בעלי יחסים מיוחדים. כך, פקיד השומה רשאי להתערב בהוראות שהוסכמו בין שני צדדים, לפי שיקול דעתו הבלעדי. חריג זה ממחיש את הכוח המשמעותי שיש בידיה של רשות המסים בענייני קביעת מחירי העברה.
כאמור, על מנת להפעיל את החריג, יש צורך ביחסים מיוחדים בין הצדדים הקשורים בהסכם. הפרשנות הקלאסית של המונח יחסים מיוחדים, מכוונת למערכות יחסים בין חברות קשורות במבנה התאגידי, כגון חברת בת וחברת אם או חברות אחיות.
עם זאת, למרות העובדה שלא מתקיים בין קוקה קולה ישראל לחברת קוקה קולה העולמית קשר מבחינת המבנה התאגידי, קבע השופט כי מתקיימים בינן יחסים מיוחדים. השופט ביסס את פסיקתו על תנאי ההסכם שנכרת בין הצדדים ועל המעורבות ההדדית שגובשה ביניהם, אשר התבססה בין היתר על אופן ההתחשבנות.
קביעה זו ממחישה את העבודה שההגדרה המופיעה בסעיף 85א לפקודה אינה הגדרה סגורה, אלא הגדרה רחבה שיכולה להכניס בתוכה גם עסקאות בין צדדים שלא קשורים במובן הפשוט. חשוב לשים לב לנושאים כאלו בעת ביצוע עסקאות בינלאומיות עם צדדים איתם יש אפשרות שרשות המיסים תטען שהם צדדים קשורים ותוכל לשנות את העסקה.
פסקי דין ברחבי העולם בנושא
נציין כי רשות המיסים בישראל אינה הרשות היחידה בעולם אשר דנה בנושא. הנושא עלה לדיון גם באוסטרליה וספרד. בנוסף, הדיון בנושא אינו נחלתה של קוקה קולה בלבד. בית המשפט באוסטרליה דן בטענה דומה של רשות המיסים גם כנגד המתחרה העיקרית של קוקה קולה, פפסי.
רשות המיסים אפילו נעזרה בפסק הדין האוסטרלי לצורך חיזוק טענתה. לטענת רשות המיסים, פסק הדין עסק בחברה אשר מבצעת פעולות דומה לאלו של קוקה קולה ישראל, ובפסק הדין נקבע כי תשלומים שהועברה מחברה זו עבור תרכיזי משקאות, כללו בתוכם רכיב של תמלוגים. בענייניו השופט קבע כי אומנם ניתן לעשות שימוש בפסק דין זה, אולם הוא אינו רואה צורך בו על מנת לקבוע את קביעתו, שהייתה דומה לקביעה בבית המשפט האוסטרלי.
עם זאת, לאחר ההליך בישראל, פסק הדין האוסטרלי הגיע לבית המשפט הפדרלי, שם ההלכה התהפכה. בית המשפט הפדרלי באוסטרליה קבע כי התשלום שקיבלה החברה, לא כלל בתוכו רכיב של תמלוגים. פסיקה זו יכולה לסייע רבות לחברה המרכזית לשנות את פסיקתו של בית המשפט המחוזי.
מקרה דומה אירע גם בספרד, שם קבע בית המשפט בדומה להחלטה בישראל. כך, נראה כי גם מערכות משפט נוספות בעולם טרם הכריעו בסוגייה שעלולה לעלות לחברות בין-לאומיות נוספות בתשלומי מס המוערכים במאות מילוני שקלים.
פסק דין זה ממחיש את הכוח הרב שיש לפקיד השומה בהתערבות באופן סיווגה של עסקה כאשר מדובר בצדדים קשורים, גם אם הם לא קשורים במובן הפשוט של ההגדרה. לכן, יש צורך להיוועץ במומחים רלוונטיים בתחום בשביל להסדיר את מערכת היחסים בין הצדדים באופן המדויק ככל הניתן. משרדנו מומחה במיסוי ישראלי ובין-לאומי ומציע ללקוחותינו מעטפת מקצועית בתחום מחירי העברה. לקביעת ייעוץ ראשוני עם גורם ממשרדנו לחצו כאן.
