התיישנות בדיני המס

שאלת ההתיישנות בדין הישראלי היא שאלה מורכבת, שכן למרות שחוק ההתיישנות קובע התיישנות של 7 שנים בד"כ, אנו יודעים שחוקים אחרים קובעים תקופות אחרות ולמעשה בכל נושא יכולה להיות התיישנות אחרת. דוגמאות לזמני התיישנות שונים אנו יכולים למצוא החל מדיני ביטוח ששם ההתיישנות היא שלוש שנים בד"כ, יש מיקרים שבהם אין בכלל התיישנות (עבירות מסוימות בחוק העונשין, חובות לביטוח לאומי וכו') ובמקרים מסוימים זמן ההתיישנות למעשה נקבע בהתאם לגיל של התובע (7 שנים מהרגע שהתובע הגיע לגיל 18 וכו'). המסקנה – כל מקרה לגופו ובכל מקרה יש צורך לבדוק מה מועד ההתיישנות.

בפקודת מס הכנסה נקבעו זמני התיישנות שונים מהדין הכללי ואלו נקבעו בסעיפים 145 ו-152 לנושאים אזרחיים ובסעיף 225 בהקשר לעניינים פליליים. סעיף 145(א) דן בהגשת שומתו העצמית של האדם (הדו"ח שהגיש אותו אדם למס הכנסה) ואילו סעיף 152, דן במועדי ההתיישנות על ערעור השומה שנקבעה לאותו אדם. כאמור בשלב דיוני השומה ישנם שני שלבים- כאשר אין הסכמה על השומה שנקבעה ע"י פקיד השומה.

על פי האמור בסעיף 145(א) ישנן שלוש אפשרויות לתוצאת הטיפול:

• אישור השומה שהוגשה (שומה 01) – ללא שינויים. משמעות שומה זו היא למעשה שמס הכנסה מקבל את הדו"ח שהנישום הגיש ומאשר את תוצאת המס שעולה ממנו.
• שומה בהסכמה (שומה 02) – שומה עם שינויים שמוסכמים על שני הצדדים להסכם- פ"ש והנישום.
• שומה לפי מיטב השפיטה (שומה 03) – שומה על פי קביעת פ"ש לבדו, לאחר שפקיד השומה והמייצג לא הצליחו להגיע להסכמה. ניתן לערער על קביעה זו.

הכלל לגבי תקופת הטיפול:

לגבי דוחות לשנות המס 2013 ואילך (תיקון 211), פקיד השומה רשאי לטפל בשומה העצמית שהוגשה לו תוך ארבע שנים מתום שנת המס בה הוגש הדו"ח (כלומר – שוטף + 4 שנים). לגבי דוחות לשנות המס 2002-2012 , (תיקון 134), פקיד השומה רשאי לטפל בשומה העצמית שהוגשה לו תוך שלוש שנים מתום שנת המס בה נמסר לו הדו"ח, ובאישור המנהל- תוך ארבע שנים מתום שנת המס כאמור, לבדוק אותו ולבצע אחת מהפעולות האמורות.

עקרון חשוב ויסודי בדיני המס הוא עקרון סופיות השומה

עמ"ה 49/93 שחר אהיבו – ביהמ"ש קבע כי סופיות השומה היא ערך מקודש היות ויש לתת לנישומים את היכולת לחשב ולתכנן את צעדיהם. יצוין בהקשר זה, כי ישנו חוזר מס הכנסה 3/2009 אשר עניינו הארכת תקופת ההתיישנות, קרי,

הארכת תקופת טיפול בדו"ח על ידי המנהל. יוער כי השימוש בסמכות ההארכה, תעשה במשורה, תוך התחשבות בעיקרון סופיות השומה, במהותיות הסוגיות, ובמקרים מיוחדים בלבד ואיננה רלוונטית לדוחות שהוגשו לאחר תיקון 211. לפני התיקון לחוק (כלומר לגבי דוחות שהוגשו עבור שנים מוקדמות משנת המס 2013) היו ויכוחים רבים בין רשות המסים לנישום בהקשר זה.

בעניין ויקטור ג'רבי קבע בית המשפט כי, כאשר פקיד השומה מחליט בדבר הארכת שומה, על החלטתו להיות מנומקת. בהיעדר הנמקה לא ניתן לקבוע האם מדובר במקרה "מיוחד" או אם לאו. השופט הבהיר כי החלטה זו ראוי שתהא מנומקת כדבעי ואין מדובר בהארכה אוטומטית. במקרה זה, השופט קיבל את טענת המערער כי הארכת השומה נעשתה שלא כדין ואין לה תוקף.

סעיף 152

סעיף 152 לפקודת מס הכנסה קובע מועדים נוספים הנוגעים לערעור על שומה לפי מיטב שפיטה (שומה 03)- השגה על השומה. השגה על השומה- תיעשה תוך 30 יום מקבלת השומה מפקיד השומה. אם השומה בשלב א' טופלה על ידי רואה החשבון של הנישום (כלומר – רואה החשבון המבקר, אשר עוסק בנושאים השוטפים כמו הנהלת חשבונות וביקורת), זה בד"כ השלב שרואה החשבון ימליץ לפנות למומחי מס שמורגלים בקיום דיוני שומה עם רשות המסים ושזה עיקר עיסוקם.

דיון בהשגה, יתבצע עד שנה מיום ההשגה או ארבע שנים מתום השנה שבה הוגשה השומה העצמית , על פי המאוחר יותר מבניהם. מרוץ הזמנים יכול להסתיים באחת משלושת האפשרויות שהוזכרו קודם, אישור השומה (שומה 15), שומה בהסכמה בשלב ב' (שומה 07) וכן שומה על פי מיטב השפיטה- ערעור על שומה זו ייעשה בבית המשפט המחוזי (שומה 09).

לעניין ההתיישנות, מרוץ הזמנים חל מיום הגשת הדו"ח לרשויות המס, ולא כפי שרבים טועים לחשוב כי ההתיישנות חלה מהשנה שאליה הדוח רלוונטי גם ללא הגשתו. ועל כן, במקרה ודו”ח מוגש מאוחר מעבר למועדים שנקבעו בחוק להגשת הדו”ח השנתי לאותה שנת מס, ייספרו 4 השנים מתום שנת יום הגשתו בפועל.

התיישנות נושאים פליליים בדיני המס:

בנושא ההתיישנות הפלילית חל סעיף 225 לפקודה הקובע התיישנות לאחר עשר שנים. מסיבה זו – בגילויים מרצון והליכים שונים אחרים שמערבים נושאים שעלולים להיחשב כפליליים – ההתיישנות הנספרת היא עשר שנים או לעתים אחת עשרה שנים (כאשר כוללים את השנה שבה היה אמור להיות הדו"ח מוגש). במקרים רבים ניתן להגיע להסכמה עם רשות המסים על התיישנות של חלק מהנושאים.

מתי אין התיישנות במסים?

במקרה שלא הוגש דו"ח או שהוגש דו"ח, אבל המידע שכלל הדו"ח לא היה מספיק על מנת לבדוק אותו – פקיד השומה יטען שכלל לא קיימת התיישנות. דוגמאות למקרים כאלה:

1. המקרה הראשון הוא מקרה שבו לא הוגש דו"ח. אם רשות המסים קבעה שהיה צריך להיות מוגש דו"ח לאותה השנה – הרי שאין כלל התיישנות.
2. הוגש דו"ח אך לא הוגש בו טופס 150. במקרה כזה פקיד השומה יטען שמכיוון שלא ידע על קיום החברה הזרה לא יכל לבדוק את השלכות ההחזקה בחברה הזרה ולכן הדו"ח שהוגש יחשב "דו"ח סתמי" והגשתו תבוטל.
3. הוגש דו"ח במועד אך לא כלל הכנסה מהותית וגם המלל שהיה בדו"ח לא יכל לרתת גילוי נאות על הכנסה זו. במקרה זה יטען פקיד השומה שהדו"ח שהוגש איננו עונה להגדרת דו"ח ולכן יש לבטל את ההגשה.
4. הוגש דו"ח, אך לא סומנה בדו"ח הודעה על פעולה חייבת בדיווח. במקרה זה יטען פקיד השומה שלא יכל לבדוק את הפעולה ולכן הדו"ח הוא סתמי.
5. הוגש דו"ח אך לא סומנה בדו"ח הרובריקה שמצהירה על כך שקיימת חוות דעת חייבת בדיווח.
6. הוגש דו"ח אך לא הוצהר על היותו של הנישום נהנה, יוצר או נאמן בנאמנות. אם מס הכנסה לא יכל לבדוק את הנאמנות ואת הדיווחים שלה, הדו"ח עלול להיחשב כסתמי.
7. הוגש דו"ח אך לא הוצהר בו על פעולות במטבעות קריפטוגרפיים כמתחייב.
8. הוגש דו"ח שבו לא נכללה הכנסה מחו"ל, למרות שחזקת הימים קובעת שהנישום תושב ישראל, וזאת מבלי שהנישום צירף טופס 1348 כמתחייב. במקרה זה הדו"ח יחשב כדו"ח שבו הועלמה הכנסה ולכן יחשב כסתמי.

במקרים רבים משרדנו מצליח להתמודד עם טענות בדבר העובדה שהדו"ח לא התיישן, אך הטיפול בסוגיה חייב להיות מדוייק וכן לזכור שטענות בדבר התיישנות חייבות להיות מוצגות כטענות מקדמיות. משרדנו זמין להתייעצות גם בהתראה קצרה בכל הקשור לדיונים מול רשויות המס, רואי חשבון, יועצי מס ועורכי דין זכאים להתייעצות ראשונית ללא תשלום וללא התחייבות כחלק מההסדר של משרדנו עם חלק מהלשכות המקצועיות.