מה זה מחירי העברה בין צדדים קשורים?
תחום מחירי העברה (Transfer Pricing) הוא תת-תחום בתעשיית המיסוי הבינלאומי. כאשר פעילות עסקית הנשלטת על ידי אותם בעלים כוללת עסקאות ביותר ממדינה אחת, נשאלת השאלה איזה חלק מהרווח יש לייחס לכל מדינה מעורבת.
השינויים שמביאה מדיניות חילופי המידע בין מדינות העולם הופכים את נושא מחירי ההעברה לנושא הנמצא בליבת הפעילות הבינלאומית ואשר קשור כמעט לכל תכנון מס בינלאומי. התעלמות מנושא תמחור העברה בתכנון מס בינלאומי מסכנת את התכנון ועלולה לגרום לתשלומי מס גבוהים בעתיד, אשר במקרים מסוימים אפילו לא יהיו ניתנים לזיכוי.
דוגמה לבעיית מחירי העברה:
חברה ישראלית היא בעלת רעיון למוצר. החברה מפתחת את המוצר באמצעות צוות פיתוח שנמצא בקפריסין ומועסק בחברה בת קפריסאית ולאחר מכן מוכרת אותו בארה"ב באמצעות חברה בת בקליפורניה תמורת 100 דולר. נניח שעלות הפיתוח בקפריסין היא 20% ועלות השיווק בארה"ב היא 10%. היכן נצבר כל חלק מהרווח ועל איזה סכום תידרש הקבוצה לשלם מס בקפריסין, ארה"ב, וישראל?
כל מדינה תטען שרוב הרווח נוצר אצלה! קפריסין תטען שהמתכנתים שהיו על אדמתה העניקו את השווי הגדול ביותר למוצר, מס הכנסה בישראל יטען שבלי הרעיון – לא היה שום ערך למתכנתים בקפריסין וה-IRS בארה"ב יטען שבלי שיווק והשוק האמריקאי אין כדאיות כלכלית למוצר.
כדי למקסם את רווחי הקבוצה, בעלי הקבוצה ירצו כמובן לדווח על מרבית הרווח במדינה בה המס הוא הנמוך ביותר (במקרה שלנו – כנראה בקפריסין, או בהנחה שהחברה האם תחת חוק עידוד השקעות הון – דווקא בישראל)
מחלקת מחירי העברה במשרדנו מנוהלת על ידי אביטל קמינסקי, כלכלנית, MBA, ועל ידי כלכלנים עם נסיון בניהול דיונים ברשות המסים (הן כשעבדו ברשות המסים והן במסגרת המשרד) ובשיתוף הסניפים שלנו בפולין ובקפריסין ומומחי מחירי העברה אשר להם נסיון רב שנים בכללי מחירי העברה במדינות רבות בעולם. היקף עבודות מחירי ההעברה שאנחנו עושים מאפשר לנו להגיע למחירים אטרקטיבים הרבה יותר מהמקובל בשוק.
יתרון נוסף הוא שכל מחקר מחירי העברה במשרדנו נעשה בהתייעצות עם מומחה למיסוי בינלאומי ועם יועצים שלנו במדינות הרלוונטיות כך שהתוצאה משלבת בנוסף לנושאים הכלכליים, גם ידע חשבונאי ומשפטי ונסיון רב עם רשות המסים.
משרדנו ביצע מחקרי מחירי העברה לקבוצות רב לאומיות, קרנות הון סיכון, חברות ציבוריות ופרטיות, קרנות נדל"ן וכו'.
איך לבחור משרד מחירי העברה?
על מנת לדעת איך להחליט מי יהיה המשרד שיבצע את העבודה – יש כמה שאלות בסיסיות שחייבים לשאול:
- מה אני מקבל? האם מחקר מחירי העברה (TP Study) מלא או בנצ'מארק?
המחירים הגבוהים בשוק הובילו לתוצאה שלפיה לעתים על מנת להוזיל, משרדים מספקים בנצ'מארק – מצגת הכוללת את הטווחים העיקריים של מחירי העברה ולא מחקר מלא. זה לא עומד בהוראות החוק ולכן מצב כזה יוביל לשתי תוצאות לא רצויות: בשלב ראשון, אין אפשרות להצהיר שקיים מחקר מחירי העברה – וכך מערכת המיחשוב של רשות המסים מקפיצה את התיק לביקורת. בשלב השני, בזמן הביקורת – ידרשו מחקר מחירי העברה מלא, אשר ינסה לתמוך בנתונים הרטרואקטיביים. במצב כזה מחקר מחירי ההעברה יעלה יותר כסף והאמינות שלו תהיה פחותה. מסקנה – לדרוש מחקר מחירי העברה העומד בהוראות סעיף 85א לפקודה בישראל (ובסעיף הרלוונטי בדין הפנימי של המדינות הנוספות הרלוונטיות, לדוגמה בארה"ב: U.S. Code Sec. 482).
כדי להשוות בצורה נכונה – צריך להבין שמדובר על "תפוחים לתפוחים".
- האם המחיר כולל רק את מחקר מחירי ההעברה או גם אחריות וייצוג מלא מול מס הכנסה?
ברוב המקרים – המחיר כולל רק את העבודה ואז כשהחברה זקוקה לסיוע בייצוג בדיוני שומה או בסיוע לרואה החשבון ביישום מחקר מחירי ההעברה – בד"כ מדובר על עלות נוספת, ולרוב לא זולה. שאלה זו היא מסוג השאלות שכדאי לבדוק בתחילת הדרך!
- אם נדרש ייצוג במס הכנסה – מי מייצג את החברה?
- האם השירות כולל רק עבודת מחירי העברה או גם סיוע ביישום ובמילוי הטפסים?
- האם עבודת מחירי ההעברה תקפה רק בישראל או גם במדינה המקבילה?
- באילו מסדי נתונים (Database) משתמש עורך המחקר?
מינוי למסדי הנתונים המשמשים למחקר מחירי העברה הם יקרים ביותר ועולים עשרות אלפי דולרים. מסדי הנתונים הנפוצים ביותר הם:
- בלומברג טקס (Bloomberg Tax) – מאגר הנתונים הותיק והיקר ביותר. מידע אמין ומבוסס. רשויות מס במדינות רבות סומכות רק על מאגר הנתונים הזה ברוב עסקאות ההשוואה.
- אמדאוס – מאגר אירופאי המשמש בעיקר לתמחור עסקאות ספציפיות כגון ריבית.
- מאגר S&P – מתאים בעיקר לעבודה בארה"ב, בחלק ממדינות אירופה הוא איננו מוכר כבסיס מהימן ומספק.
- מסד הנתונים "Orbis" של Bureau van Dijk.
- מסד הנתונים "Checkpoint" של תומסון רויטרס.
- מסדי נתונים פנים מדינתיים.
מינויים למאגרי המידע הללו עולים כסף רב. לדוגמה, מחיר מנויים למאגרי המידע אשר משמשים את עבודות מחירי העברה של המשרד עומד על כ- 200,000 ש"ח לשנה!
רוב המשרדים, שאין להם היקף גדול של עבודות מחירי העברה מנויים רק על מאגר אחד. לעתים המשרדים כלל אינם מנויים על המאגר אלא משלמים לפי שימוש. ככל שהמשרד מנוי על יותר מאגרים ועל מאגרים רחבים יותר – קל יותר להצדיק את העמדה שאנחנו מעוניינים להצדיק עבור הלקוח.
ארבע הפירמות הבינלאומיות הגדולות של ראיית החשבון ("הביג 4") מבצעות חיפושים רבים, ולכן פיתחו מאגרים פנימיים לצורך חיסכון בעלויות.
- מסד הנתונים "TP Intelligence" של PwC
- מסד הנתונים "TP Navigator" של EY
- מסד הנתונים "TP Central" של Deloitte
- מסד הנתונים "TP Insights" של KPMG
המאגרים האלטרנטיביים של הביג 4 כוללים פחות חברות השוואה ובד"כ תוצאות החיפוש לא מפורטות מספיק וכך יש קושי להוכיח את חברות ההשוואה ולכן במקרים רבים עבודות שהתבססו על מאגרים אלו אינן תקפות. במדינות רבות בעולם גם הביג 4 עובדים עם מאגרי המידע של בלומברג ואמדאוס ולא מתבססות על המאגרים של הפירמה הבינלאומית. עבודות מחירי ההעברה של משרדנו מתבססות על מאגרי המידע של בלומברג, אמדאוס ומאגרים נוספים לפי הצורך.
אילו ראיות תומכות יכללו במחקר?
יש חשיבות רבה לצרף למחקר מחירי העברה פלטים מלאים של מאגרי המידע עליהם התבסס החיפוש, על מנת להוכיח את ההשוואה שבוצעה ולתקף את המסקנות. מחקר מחירי העברה ללא ראיות יהיה מסמך שאין לו תוקף אמתי מבחינת מס הכנסה, ויהיה קל מאוד לערער עליו ולתקוף אותו. מחקרי מחירי העברה בד"כ כוללים כ-100 עד 200 עמודים, אשר רובם הם למעשה הנספחים אשר "מוכיחים" את העמדה.
כמה עולה מחקר מחירי העברה?
מחיר מחקר מחירי העברה לא אמור להיות יקר! העלות של מחקר מחירי ההעברה נגזר למעשה ממספר פרמטרים:
- מאגרי המידע – ככל שהמשרד משתמש ביותר מאגרי מידע, ומאגרי מידע יקרים יותר – כמובן שזה אמור להתבטא במחיר הסופי של העבודה. להפתעתנו, אפילו משרדי ענק בינלאומיים חוסכים בעניין החשוב הזה, אשר מהווה למעשה בסיס למחקרי מחירי ההעברה.
- הגנה בדיוני שומה – האם המחיר כולל או לא כולל הגנה בדיוני שומה, ואם כן – האם ההגנה מוגבלת (לדוגמה עד דיון אחד, שעות וכו')
- מי ייצג אתכם בסופו של דבר מול רשות המסים? כמה נסיון וכישורים יש לו ספציפית בייצוג מול רשות המסים?
- איכות והיקף העבודה – בגלל החשיבות וההשלכות של מחירי העברה עבור רשויות המס (הן בישראל והן במדינות האחרות הרלוונטיות) צריכה להיות עבודה מרשימה, מלאה ומשכנעת.
- מספר הטרנסאקציות הנבדקות וסוג הטרנסאקציות הנבדקות.
- האם השירות כולל ליווי שוטף בנושא מחירי העברה? מילוי הטפסים הרלוונטיים וסיוע לרואי החשבון ביישום עבודת מחירי ההעברה?
- כמה מדינות מעורבות בטרנסאקציות? ככל שיש יותר מדינות – המחיר יעלה כמובן מכיוון שלעתים צריך הבנה גם בדין המקומי.
בסופו של דבר מדובר בטווח רחב מאוד של מחירים, אותם ניתן לייחס לשלושה מסלולי תשלום. הבסיס הוא תשלום בגין שלוש שנים:
- מסלול ראשון – "רגיל": תשלום עבור מחקר מחירי ההעברה, ועוד שני תשלומים קטנים (בדרך כלל כ-20% ממחיר הסטאדי) עבור עדכונים בכל שנה נוספת.
- מסלול שני – "הכל כלול": ריטיינר חודשי אשר כולל מעבר למחקרי מחירי ההעברה והעדכונים גם ייצוג מלא מול רשות המסים בתחום מחירי ההעברה ללא הגבלה וייעוץ בתחום זה. במסלול זה אין תשלום ראשוני עבור הסטאדי, אלא העלות מגולמת במחיר החודשי.
- מסלול שלישי – "משולב": תשלום ראשוני על עבודת מחירי ההעברה ואז ריטיינר חודשי נמוך הכולל הגנה מלאה ועדכונים שנתיים.
לאחר בדיקה של השאלות המרכזיות הללו, תגלו שהפירמה שלנו עומדת בכל תחרות, גם ברמת המחיר וגם ברמת האיכות המקצועית של העבודות והאחריות על התוצאה!
כמה זמן מחקר מחירי העברה תקף?
בהתאם לכללי ה-OECD, עבודת מחירי העברה תקפה לשלוש שנים. בישראל לעומת זאת – בכל שנה, במסגרת טופס 1214 (דו"ח שנתי לחברה) צריך להצהיר אם יש או אין עסקאות בין חברתיות ואם התמחור מבוסס על עבודת מחירי העברה עדכנית. המשמעות למעשה היא שלכאורה בכל שנה צריך לעדכן, שזו תוצאה לא סבירה.
הפתרון של משרדנו בד"כ הוא כדלקמן: בכל שנה עושים פגישה עם החברה כדי לוודא שהתנאים עליו מבוססת העבודה לא השתנו (השוק, העסקאות הבין חברתיות, הרווחיות וכו') ואז אנחנו מוציאים מזכר שקובע שבחנו את הנושא, ואנחנו מנחים את החברה להשתמש בעבודת מחירי ההעברה הקודמת לצורך תמחור העסקאות השנה. פגישה ומזכר כזה (בשנה השניה ובשנה השלישית) עולים 5%-10% ממחיר העבודה.
מתודולוגיה ורגולציה של מחירי העברה בישראל
בעסקה בינלאומית, החקיקה בדבר מחירי העברה מעוגנת בדין הישראלי באמצעות סעיף 85א לפקודת מס הכנסה והתקנות שהותקנו מכוחו. התקנות הישראליות מתבססות בעיקר על כללי ה-OECD ומחייבות, בין היתר, תיעוד של מחירי העברה.
כמו כן, לאחר חקיקת התקנות הוקמה ברשויות המס בישראל יחידת מחירי העברה המפקחת על יישום ואכיפת התקנות. בספטמבר 2014, ומאוחר יותר באוקטובר 2015, פרסם ה-OECD חמישה עשר סעיפים ("פריטי פעולה") עם המלצות ספציפיות כחלק מפרויקט שחיקת רווחים והסטת רווחים (BEPS).
להמלצות ה-OECD צפויות להיות השפעות מרחיקות לכת על תחום תכנון המס בכלל ועל תחום מחירי ההעברה בפרט, בעולם ובישראל, בשנים הקרובות.
מתודולוגיות בשימוש מחירי העברה בישראל
סעיף 85א לפקודת המס הישראלית מותאם בדרך כלל להנחיות ה-OECD בהבדל אחד בולט.
נעשה שימוש במספר שיטות נפוצות עולמיות כדי לקבוע את טווח המחירים המתאים של עסקאות מבוקרות. הוראות החוק הנהוגות בעולם קובעות כי תוצאת עסקה בין קבוצתית, המתיימרת להתבצע במחיר השוק, חייבת להיקבע על פי השיטה המתאימה ביותר לכך, בהינתן העובדות וההשלכות הכלכליות של כך.
קביעת השיטה הנבחרת היא בעלת החשיבות הגבוהה ביותר ומשפיעה על פעילות החברות המעורבות, בין היתר משום שמבחינת רשויות המס היא מעידה על אופייה ה"אמתי" של העסקה (בנוסף לאופי העצם בפועל עִסקָה). להלן סקירה קצרה של כמה מהשיטות הקיימות לקביעה, יישום מחירי העברה:
Comparable Uncontrolled Price Method (CUP)
שיטה זו משווה את המחירים הנגבים בין חברות קשורות ומחירים בין חברות לא קשורות (צדדים שלישיים) בעת ביצוע אותה עסקה (או אם יש הבדלים קלים בלבד בין העסקאות המקבילות). שיטת CUP מהווה פער מרכזי בין סעיף 85א לפקודת מס הכנסה, לבין הנחיות ה-OECD. סעיף 85א מאמץ את גישת "השיטה המתאימה ביותר", וקובע במפורש שאם ניתן ליישם את שיטת CUP בצורה מהימנה, אזי היא נחשבת אוטומטית לשיטה המתאימה ביותר ולא ניתן ליישם מתודולוגיית תמחור העברה אחרת עבור עסקה מבוקרת.
שיטת מחיר מכירה חוזרת
שיטה זו בוחנת האם הסכום שנגבה בעסקה בין חברות קשורות הוא בתנאי שוק על ידי בחינת מרווחים גולמיים בהשוואה לאותו רווח שהושג בעסקאות עם צדדים שלישיים.
שיטה זו משמשת במיוחד לבדיקת מפיצים המוכרים מוצר של יצרן, למשל, מבלי לשנות את המוצר או להוסיף לו ערך מהותי כלשהו.
שיטת קוסט+
בשיטה קוסט פלוס נמדד מחיר השוק על ידי הוספת רווח גולמי הולם לעלות הייצור (או השירות) בעסקה הנבחנת בין חברות.
בדרך כלל משתמשים בשיטה זו כדי לקבוע את התמורה שעל היצרן (או נותן השירות) להרוויח בנוסף לעלותו בייצור המוצר או במתן השירות כאשר הוא עובד בחברה קשורה משלו.
שיטות פיצול רווחים
שיטות אלו מחלקות רווחים (או הפסדים) שנצברו בעסקאות קשורות על ידי הגדרת התרומה (היחסית) של כל צד לרווח שנוצר.
תרומה זו חייבת להיקבע, בין היתר, באופן המשקף את התפקודים שבוצעו, את הסיכונים שנלקחו, את המשאבים המופעלים ואת העלויות ששילם כל צד לעסקה הקשורה.
Comparable Profits Method (CPM) או TNMM
שיטה זו (הידועה גם בשם "Transactional Net Margin Method – TNMM") מעריכה האם הסכום ששולם בעסקה קשורה הוא בתנאי שוק על ידי השוואת הרווח שהושג על ידי אחד הצדדים ל- עסקה קשורה ("הצד הנבדק") לרווח של צדדים שלישיים המבצעים עסקאות דומות, בעלי תפקידים דומים ונושאים סיכונים דומים.
שיטות אחרות – בדומה ל-IRC 482 של ארה"ב, סעיף 85א קובע כי ניתן לאמץ מתודולוגיות נוספות של מחירי העברה רק אם כל השיטות האחרות האמורות נשקלו, ואף אחת מהן לא יכולה למדוד באופן מהימן את התמורה בטווח הזרוע עבור העסקה המבוקרת.
בנוסף, ניתן ליישם את גישת השיטה האחרת רק אם השיטה הספציפית מתארת בצורה מהימנה את התוצאה של אורך הזרוע.
מחירי העברה – לא רק בשביל רשויות המס!
הטיפול במחירי העברה נועד, במקור, להוכיח לרשויות המס כי החברות מבצעות את עסקאותיהן הבין-חברתיות תוך שימוש במחירי שוק,
אך התייחסות נכונה לנושא מחירי ההעברה עשויה גם לתת לחברה הזדמנות ניהולית לבחון את פעילות הקבוצה בראייה מדויקת ומחושבת.
התיעוד הראוי הנדרש על ידי רשויות המס כולל בין היתר תיאור של מוצרי החברה, אופן פעילותה, השווקים בהם היא פועלת וניתוח משפטי-כלכלי של מחירי ההעברה הנהוגים בחברה.
מדובר במחקר רחב של אופן פעולת החברה שעשוי להעיד על היעילות התפעולית של החברה. כך למשל, אחת התוצאות של הכנת התיעוד הראויה עשויה להצביע על כך שהתשלום המועבר לחברה בת מסוימת חורג מהמקובל בשוק בו פועלת החברה.
ניתוח תוצאה זו עשוי להצביע למשל על שולי רווח שגויים, תפעול שגוי, צורך בבחינת אופן העסקת העובדים וכדומה.
הכנת התיעוד הראוי נבחנת גם באמצעות תמחור העסקאות הבין-חברתיות.
אופן השימוש בו כיום עשוי שלא לעמוד בדרישות של רשויות המס (למשל, שיטת הקוסט פלוס עשויה שלא להתאים). מעבר לכך, ייתכן שהנתיב הנוכחי אינו נכון מבחינה כלכלית. בחינה מושכלת של דרכי הפעולה של החברה על ידי מומחים כלכליים-משפטיים יכולה להביא לא רק לשינוי שיטת התמחור אלא גם להתייעלות.
נושא מחירי העברה דורש התייחסות מקצועית של אנשי מקצוע. מעבר לכלכלנים, גם רו"ח, עו"ד ויועץ מס יכולים לסייע רבות להבנת הנושא וליישומו בצורה נכונה. משרד נמרוד ירון מציע לך מעטפת מקצועית בתחום מחירי ההעברה.
